Jak powszechnie wiadomo, spółka cywilna jest umową. Jest to zatem forma prawna współdziałania biznesowego, w której dwóch lub więcej wspólników umawia się na współpracę ukierunkowaną na osiągnięcie wspólnego celu gospodarczego. Przedsiębiorcą nie jest spółka cywilna – przedsiębiorcami są jej wspólnicy, w ramach wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Ponadto, spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, co oznacza, że to wspólnicy są podmiotami praw i obowiązków (a więc także są stroną umów i zobowiązań), a nie sama spółka. Warto dodać, że przepisy dotyczące spółki cywilnej znajdują się w Kodeksie cywilnym, zaś przepisy dotyczące spółek handlowych – w Kodeksie spółek handlowych.
Spółka cywilna jest zatem konstrukcją prawną zupełnie odmienną niż spółki handlowe (np. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka jawna) – co ma istotne znaczenie w przypadku rozwiązania spółki.
(Zobacz także inny artykuł na blogu naszej Kancelarii: Udziały w spółce z o.o. a majątek wspólny małżonków)
Na wstępie należy podkreślić, że wiele przepisów kodeksowych w zakresie spółki cywilnej ma charakter tzw. dyspozytywny (względnie obowiązujący). Oznacza to, że wiele przepisów obowiązuje tylko wtedy, gdy wspólnicy danej kwestii nie ustalili odmiennie. Tym samym, wspólnicy mają dość dużą swobodę w uregulowaniu zasad obowiązujących w swojej spółce cywilnej. Poniższy artykuł omawia regulacje kodeksowe – tj. standardowe, niemodyfikowane przez wspólników.
Przyczyny rozwiązania spółki cywilnej
Rozwiązanie spółki cywilnej może nastąpić przede wszystkim wtedy, gdy nastąpi:
1) wypowiedzenie udziału przez wspólnika lub wspólników (mówiąc inaczej: wystąpienie ze spółki cywilnej, odejście ze spółki cywilnej) – o ile prowadzi to do sytuacji, że w spółce pozostałby tylko jeden wspólnik,
2) śmierć jednego ze wspólników spółki cywilnej – o ile prowadzi to do sytuacji, że w spółce pozostałby tylko jeden wspólnik, a umowa nie przewiduje, że spadkobiercy tego wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce,
3) umowne rozwiązanie spółki cywilnej przez wszystkich wspólników (tj. poprzez podjęcie jednomyślnej uchwały o rozwiązaniu spółki cywilnej, zawarcie porozumienia o rozwiązaniu spółki cywilnej itp.),
4) upływ czasu, na jaki została zawarta.
Przepisy Kodeksu cywilnego wskazują też inne, rzadziej spotykane przyczyny rozwiązania spółki cywilnej, na przykład wypowiedzenie udziału przez osobistego wierzyciela wspólnika, rozwiązanie spółki przez sąd lub ogłoszenie upadłości wspólnika. Ponadto, umowa spółki może również przewidywać własne przyczyny i sposoby jej rozwiązania (np. osiągnięcie określonego celu, wystąpienie określonego zdarzenia).
Spółka cywilna przestaje istnieć od razu, gdy zostanie rozwiązana
W momencie rozwiązania spółki cywilnej ustaje jej byt prawny i kończy się jej działalność, a rozpoczynane są czynności likwidacyjne dotyczące jej wierzycieli oraz majątku spółki. Likwidacja spółki cywilnej następuje więc już po jej rozwiązaniu, a więc inaczej niż w spółkach prawa handlowego (gdzie najpierw następuje otwarcie likwidacji, przeprowadzenie likwidacji, a dopiero później faktyczne ustanie działalności spółki i jej wykreślenie z rejestru przedsiębiorców, tj. KRS).
Rozliczenia majątkowe – wspólność łączna a współwłasność ułamkowa
Rozliczenia majątkowe w spółce cywilnej bywają niestety bardzo skomplikowane. Tytułem wstępu należy wyjaśnić, że dopóki spółka cywilna istnieje (tj. zanim ulegnie rozwiązaniu), wniesione do majątku wspólnego spółki rzeczy i prawa stanowią tzw. wspólność łączną (w dużym skrócie myślowym można powiedzieć, że jest to zbliżone do majątku wspólnego w małżeństwie). Istotą wspólności łącznej jest bowiem to, że nie są określone udziały w tym majątku – całość należy do wspólników spółki cywilnej; ten majątek jest prawnie niepodzielny, a każdy ze wspólników jest współwłaścicielem majątku jako całości oraz każdej rzeczy i prawa wchodzących w jego skład. Jedynie na potrzeby stosunków wewnętrznych (ze skutkiem pomiędzy wspólnikami), w umowie spółki można określić wysokość udziałów poszczególnych wspólników w spółce i prawach przysługujących im z tego tytułu (ale nie zmienia to faktu, że udziały w majątku nie będą określone – a jedynie udziały w spółce, tj. udziały w zyskach i stratach).
Wspólność łączna jest przeciwieństwem współwłasności w częściach ułamkowych (współwłasności ułamkowej), w której dokładnie określona jest wysokość udziałów. Różnicę pomiędzy tymi dwoma formami współwłasności dobrze widać np. w księgach wieczystych nieruchomości – przy wspólności łącznej wpisane są „udziały” w wysokości „1/1” (czyli niepodzielna całość), a przy współwłasności ułamkowej wpisane są udziały w wysokości np. 1/2 (połowa), 1/3 (jedna trzecia) czy na przykład spotykane w blokach wielorodzinnych udziały liczone od metrażu (np. 6533/310500).
Zrozumienie różnicy pomiędzy tymi dwoma rodzajami współwłasności – łącznej i ułamkowej – jest kluczowe przy rozwiązywaniu spółki cywilnej. Od chwili rozwiązania spółki stosuje się bowiem przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych – innymi słowy, z mocy prawa następuje przekształcenie wspólności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych. Coś, co wcześniej nierozłącznie przysługiwało wszystkim wspólnikom, staje się typową współwłasnością ułamkową, a ułamek (udział) może już podlegać samodzielnemu obrotowi, także w transakcjach między wspólnikami.
Kolejność rozliczeń po rozwiązaniu spółki cywilnej
Rozliczenie majątku spółki cywilnej po jej rozwiązaniu zostało określone przepisami. Zgodnie z art. 875 Kodeksu cywilnego, po rozwiązaniu spółki należy kolejno:
1) spłacić długi spółki,
2) zwrócić wspólnikom wniesione przez nich wkłady,
3) a jeżeli istnieje nadwyżka majątku – podzielić go w taki sposób, w jaki wspólnicy w czasie trwania spółki dzielili się jej zyskami (czyli zgodnie z wysokością udziałów).
Dopóki zatem wspólnicy nie spłacili z majątku wspólnego długów spółki wobec osób trzecich (i nie zwrócili sobie wniesionych wkładów), to nie jest możliwe dokonanie podziału majątku wspólnego wspólników (spółki) – tak stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 lutego 2000 r., sygn. akt III CKN 599/99.
Rozwiązanie spółki cywilnej a długi
Rozwiązanie spółki nie wpływa istotnie na spłatę długów zaciągniętych przez spółkę. Wynika to z omawianego powyżej faktu, że spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, co oznacza, że to wspólnicy zaciągają zobowiązania, a nie sama spółka.
Po rozwiązaniu spółki cywilnej, wspólnicy nadal odpowiadają solidarnie za zobowiązania spółki, tak jak odpowiadali w trakcie jej istnienia. Oznacza to, że wierzyciele mogą dochodzić zaspokojenia zarówno ze wspólnego majątku wspólników, jak i z majątku odrębnego każdego ze wspólników. Mogą też wybrać, czy spłaty wierzytelności będą dochodzić od wszystkich wspólników czy tylko od niektórych.
Należy mieć na uwadze – i to zarówno w trakcie istnienia spółki cywilnej, jak i po jej rozwiązaniu – że odpowiedzialność wspólnika za długi nie jest ograniczona wysokością jego udziałów w zyskach spółki. Są to sprawy zupełnie odmienne. Przykładowo, jeśli jeden wspólnik posiadał w spółce cywilnej 5% udziałów, a drugi wspólnik 95% udziałów, to wierzyciel może dochodzić spłaty długu w pełnej wysokości od każdego z tych wspólników (lub oczywiście od wszystkich łącznie – solidarnie). Wysokość udziałów będzie miała znaczenie dla rozliczeń wewnętrznych – bowiem jeśli wspólnik (posiadający przykładowe 5% udziałów) swoim własnym majątkiem uregulował (dobrowolnie lub przymusowo) zobowiązanie w pełnej wysokości, to może dochodzić roszczenia zwrotnego (tzw. regresu) od pozostałych wspólników w odpowiednich proporcjach (chyba że treść
stosunku prawnego między nimi stanowi inaczej).
Rozwiązanie spółki cywilnej wpływa zatem na długi w zasadzie tylko w ten sposób, że spłata długów ma pierwszeństwo w rozliczeniach majątku spółki cywilnej po jej rozwiązaniu – co omówiono powyżej. Najpierw bowiem spłaca się długi spółki, potem zwraca wkłady, a dopiero potem dzieli pozostały majątek między wspólników.
Zwrot wkładów
Po zapłacie długów, wspólnicy powinni odzyskać ze spółki wniesione przez nich wkłady. W tym celu stosuje się przepisy o zwrocie wkładów w razie wystąpienia wspólnika ze spółki – czyli przede wszystkim art. 871 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, wypłata wkładów wygląda następująco:
• rzeczy wniesione do spółki do używania (np. samochód, meble) zostają zwrócone w naturze (czyli fizycznie),
• w zakresie pozostałych wkładów wypłaca się ich wartość w pieniądzu (według wartości oznaczonej w umowie albo wartości, jaką wkład miał w chwili wniesienia),
• jeśli zaś wkład wspólnika polegał na świadczeniu usług (np. świadczeniu usług księgowych, spotkaniach z kontrahentami) albo oddawaniu rzeczy w używanie przez spółkę, wartość tych usług nie podlega zwrotowi.
Podział majątku po rozwiązaniu spółki cywilnej
Następnie, po zwrocie wkładów, wspólnicy stają przed kluczowym wyborem metody podziału majątku. Istnieją dwie podstawowe ścieżki: podział umowny (polubowny) oraz podział sądowy. Wybór właściwej drogi ma ogromny wpływ na czas, koszty i skuteczność całego procesu.
Podział umowny jest najszybszym i najprostszym rozwiązaniem, jednak wymaga jednomyślnej zgody wszystkich wspólników. W większości przypadków nie wymaga zachowania szczególnej formy, chyba że w skład majątku wchodzi nieruchomość – wtedy konieczne jest zawarcie umowy w formie aktu notarialnego.
Podział sądowy następuje w trybie właściwym dla zniesienia współwłasności. Sąd, po rozpatrzeniu interesów wszystkich stron, orzeka o podziale majątku. Podział może obejmować różne metody, przede wszystkim podział fizyczny rzeczy, przyznanie jej jednemu ze wspólników (z obowiązkiem spłaty na rzecz innych) lub sprzedaż rzeczy wspólnej.
Po rozwiązaniu spółki, przy podziale majątku niezwykle istotna okazuje się też kwestia, czy w umowie spółki ustalone były udziały wspólników w zyskach spółki. W braku rozstrzygnięcia tej kwestii w umowie spółki, może na tym tle pojawić się problem wielkości tych udziałów – zasadniczo przyjmuje się wtedy równość udziałów, zgodnie z art. 197 Kodeksu cywilnego („Domniemywa się, że udziały współwłaścicieli są równe”).
Rozwiązanie spółki cywilnej a umowy z kontrahentami
Rozwiązanie spółki cywilnej nie powoduje zakończenia, wygaśnięcia czy też innego rozwiązania umów z kontrahentami. Również wynika to z faktu, że spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej – stronami umów są bowiem zawsze wspólnicy, a nie spółka cywilna (nawet jeśli w nagłówku umowy wskazano niepoprawnie, że umowę zawarła „spółka cywilna”, a nie np. „wspólnicy działający w ramach spółki cywilnej”).
Zanim nastąpi rozwiązanie spółki cywilnej powinniśmy zatem we własnym zakresie zadbać o aneksowanie, wypowiedzenie lub rozwiązanie umów z naszymi kontrahentami, najemcami, dostawcami mediów itp. Jeśli tego nie zrobimy, umowa dalej będzie obowiązywać, co może skomplikować naszą sytuację. Przykładowo, kontrahent będzie mógł wciąż domagać się wykonania umowy lub zapłaty bezpośrednio od wspólników. Mogą też zostać naliczone np. kary umowne. Ponadto, kontynuowanie umów o niezmienionej treści może prowadzić do błędnych rozliczeń podatkowych (np. faktury będą wystawiane na spółkę cywilną, która już nie istnieje – konieczne będzie np. sporządzenie korekt).
Przed rozwiązaniem spółki cywilnej pozmawiajmy zatem z naszymi kontrahentami – być może będą zainteresowani dalszą współpracą na innych zasadach, np. z jednym wspólnikiem. Jeśli nie uda się dojść do porozumienia, być może trzeba będzie wypowiedzieć umowy (z zachowaniem okresów wypowiedzenia, które przecież często wynoszą nawet trzy miesiące lub więcej).
Rozwiązanie spółki cywilnej a podatki
Jeśli zaś chodzi o kwestie podatkowe, to rozważyć należy przede wszystkim trzy podatki: podatek dochodowy (PIT), podatek od towarów i usług (VAT) oraz podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC).
Podatek dochodowy (PIT)
Według interpretacji urzędów skarbowych, samo przeniesienie rzeczy z majątku wspólnego spółki cywilnej, objętego współwłasnością łączną, do majątku osobistego wspólników nie powoduje powstania przychodu – ponieważ udział w tej rzeczy stanowił już współwłasność wspólników (choć w innej formie prawnej). W rezultacie, brak jest tutaj przysporzenia majątkowego czy powstania nowych aktywów, które należałoby opodatkować. Potwierdza to np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 lipca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.314.2022.2.RR. O ile zatem takie przesunięcie majątkowe nie wiąże się z żadnym przysporzeniem (powiększeniem majątku któregoś wspólników), nie dojdzie do powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego.
Jednakże jeśli wspólnik sprzeda składniki uzyskane z „majątku” spółki cywilnej w ciągu 6 lat od dnia jej rozwiązania, wówczas osiąga przychód, od którego ma obowiązek zapłacić podatek dochodowy. Przychód można pomniejszyć o wydatki poniesione w celu nabycia majątku lub jego wytworzenia, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jeżeli uzyskany przez wspólnika majątek nie został w pełni zamortyzowany w spółce, sprzedając go wspólnik może w celu ustalenia dochodu do opodatkowania uwzględnić niezamortyzowaną wartość środka trwałego.
Podatek od towarów i usług (VAT)
Należy zwrócić uwagę, że spółka cywilna (a nie jej wspólnicy) jest odrębnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega nieodpłatne przekazanie składnika majątkowego, jeżeli podmiot przy zakupie tego składnika miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tego nabycia.
Oznacza to, że jeżeli przy nabyciu danej rzeczy (ruchomości lub nieruchomości) nie przysługiwało spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu zakupu, to nieodpłatne przekazanie takiej rzeczy do majątku wspólników pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT. Natomiast jeżeli takie prawo przysługiwało, to nieodpłatne jej przekazanie podlega opodatkowaniu.
Tutaj jednak należy wskazać, że w zakresie budynków, budowli lub ich części istnieje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy te wskazują, że zwalnia się od podatku dostawę towarów, jeżeli od oddania do użytkowania lub od ostatniego ulepszenia nieruchomości powyżej 30% jej wartości upłynęło więcej niż 2 lata. Jeżeli zatem w ciągu ostatnich dwóch lat nie było ulepszenia tej nieruchomości przekraczającego 30% wartości nieruchomości, to nawet pomimo odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu, można przekazać nieruchomość spółki cywilnej do majątku wspólników bez podatku (tak stwierdził np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.84.2018.2.MN).
Podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC)
W niektórych sytuacjach rozwiązanie spółki cywilnej może wiązać się z koniecznością zapłaty podatku PCC. Przykładowo, jeśli majątek spółki cywilnej zostanie podzielony pomiędzy byłych wspólników w ten sposób, że któryś wspólnik otrzyma określone rzeczy z obowiązkiem spłat na rzecz pozostałych wspólników, to taka czynność będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Podatnikiem będzie nabywca (wspólnik) danej rzeczy, a podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa udziału w danej rzeczy ponad dotychczasowy udział tego wspólnika. Wartość tę opodatkowujemy według stawki 2%.
Inne formalności po rozwiązaniu spółki cywilnej
Rozwiązując spółkę cywilną pamiętajmy także o innych formalnościach, szczególnie księgowych i ewidencyjnych, przede wszystkim:
- Zamknięcie rachunkowości – jeśli spółka prowadzi pełną księgowość, należy sporządzić bilans zamknięcia; jeśli podatkową księgę przychodów i rozchodów – remanent końcowy.
- CEIDG – wszyscy wspólnicy rozwiązywanej spółki cywilnej muszą zgłosić ten fakt w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, czyli zaktualizować swoje dane. Wspólnik, o ile wyraża taką chęć, może pozostać przedsiębiorcą i kontynuować swój biznes w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (JDG) – należy wtedy dokonać zmiany swojego wpisu w CEIDG wykreślając z niego dane o spółce cywilnej. Możliwe jest też zakończenie swojej aktywności gospodarczej przez wspólnika – należy wtedy złożyć wniosek o wykreślenie wpisu z CEIDG (formularz CEIDG-1).
- REGON – spółkę cywilną należy wykreślić z bazy REGON (Głównego Urzędu Statystycznego) – poprzez złożenie wniosku na formularzu RG-OP do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki.
- Ewidencja podatników – do naczelnika właściwego urzędu skarbowego należy także złożyć zgłoszenie aktualizacyjne (formularz NIP-2), w którym zgłasza się wszelkie zmiany danych spółki cywilnej – w tym przypadku ustanie bytu prawnego spółki.
- Rejestracja do VAT – jeśli spółka była czynnym podatnikiem VAT, naczelnika urzędu skarbowego należy poinformować także o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych VAT (formularz VAT-Z). Oprócz tego trzeba sporządzić tzw. remanent likwidacyjny, czyli spis z natury dla celów podatku VAT (nawet jeśli wartość towarów wynosi 0 zł) i poinformować o nim naczelnika urzędu skarbowego.
- ZUS – należy wyrejestrować spółkę jako płatnika (formularz ZUS ZWPA) oraz wyrejestrować wspólników z ubezpieczeń lub dokonać w tym zakresie odpowiednich zmian (formularz ZUS ZWUA).
Podsumowanie
Podsumowując, należy wskazać, że rozwiązanie spółki cywilnej, a w szczególności następujące po tym zdarzeniu rozliczenia majątkowe, to proces wielowątkowy i skomplikowany. Wsparcie radcy prawnego w tej materii pozwala jednak na skorzystanie z jego wiedzy i doświadczenia, m.in. w zakresie prawidłowego sporządzania dokumentów oraz oceny konsekwencji czynności prawnych, np. w zakresie podatków. Nasza Kancelaria ma siedzibę w Białymstoku, ale zajmujemy się sprawami z całej Polski, także zdalnie.
Autor artykułu:
tel. (+48) 452-808-508
LIVROS Kancelaria Radcy Prawnego Dariusz Jarmoc
ul. Wyszyńskiego 2/1 lok. 114, Białystok
https://www.livros-kancelaria.pl/
Jeśli uważasz, że Twoje interesy wymagają pomocy radcy prawnego, nie wahaj się i skontaktuj się z naszą Kancelarią. Jesteśmy gotowi, by Ci pomóc.
